Leasing auto. Prelevarea nelegală a TVA la timbrul de mediu. Obligaţia de restituire a TVA
Opinie by Actual de Cluj - mai 16, 2014 0 1834
Dreptul european se opune prelevării TVA asupra timbrului de mediu. Aceasta este concluzia recentă a Judecătoriei Constanţa, într-o cauză ce opunea o persoană fizică şi societatea BCR Leasing, expusă în cuprinsul sentinţei civile nr. 1999 din 25.02.2014 a Judecătoriei Constanţa (definitivă prin neapelare).
În fapt, problema juridică este simplă: BCR Leasing a facturat, alături de timbrul de mediu achitat în calitate de proprietar al autoturismului ce făcea obiectul contractului de leasing, TVA aferentă timbrului de mediu. În esenţă, societatea de leasing a apreciat că suntem în prezenţa “serviciului de leasing”, care intră în sfera de aplicare a TVA.
De cealaltă parte, reclamantul a contestat această stare de lucruri, avansând în principal următoarele argumente:
1. Prima facie, trebuie precizat că taxa pe valoare adăugată (T.V.A.) reprezintă un impozit indirect care este reglementat în Codul Fiscal român în Titlul VI. Datorită faptului că randamentul fiscal al acestui tip de impozit indirect este extrem de ridicat, problematica T.V.A. reprezintă un subiect de mare interes la nivel european. Având în vedere că, în domeniul dreptului fiscal, integrarea nu este încă deplină (fiind o competenţă partajată între statele membre şi organele europene – în special Comisia şi Consiliul), domeniul T.V.A. este reglementat la nivel european prin intermediul directivelor. Începând cu anul 1969, s-au emis mai multe directive pe diferite domenii de interes din cadrul T.V.A., care au culminat cu celebra Directivă “a şasea”, care a fost adoptată la data de 17 mai 1977 (77/388/EEC). Această directivă a produs efecte până la data de 1.01.2007, când a intrat în vigoare Directiva nr. 112/2006/CE, care a fost adoptată la data de 28.11.2006. Termenul de preluare în dreptul naţional al acestei directive a fost 1.01.2008. Am făcut aceste precizări pentru a sublinia faptul că, la ora actuală, subiectul T.V.A. este reglementat la nivel european şi la orice problemă care apare în acest domeniu trebuie avută în vedere cu prioritate legislaţia U.E. şi jurisprudenţa CJUE în acest domeniu.
2. Astfel, art. 1 alin. (2) din Directiva nr. 112/2006 explică principiul T.V.A. ca fiind o taxă generală pe consum care se aplică proporţional cu preţul bunurilor şi al serviciilor, indiferent de numărul de operaţiunii care au loc în faza de producţie şi de distribuţie anterior etapei în care este percepută taxa. Din acest text de lege, se desprinde ideea că T.V.A. intervine doar în momentul în care o persoană impozabilă pune la dispoziţia unei alte persoane (fie ea impozabilă sau neimpozabilă) bunuri sau servicii de care aceasta să beneficieze în schimbul unei contraprestaţii. Trebuie subliniat că între bunul/serviciul pus la dispoziţia celeilalte persoane şi contraprestaţia plătită de aceasta este obligatoriu să existe o legătură direct (“direct link” în versiunea oficială a directivei în limba engleză) între bun/serviciu, pe de o parte, respectiv contraprestaţie, pe de altă parte (Pentru mai multe detalii cu privire la acest subiect a se vedea Ben Terra, Julie Kajus, Introduction to European VAT, A Guide to the European VAT Directives, vol. I, Ed. IBDF, Amsterdam, 2010, p. 317-321. De asemenea, este relevant a fi luat în seamă şi jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în domeniu, respectiv hotărârile pronunţate în afacerile C-154/80, C-102/86 şi C-174/00).
3. În acest sens, timbrul de mediu reglementat la nivelul anului 2013 prin O.U.G. nr. 9/2013 reprezenta o sarcină fiscală pe care contribuabilul trebuia să o suporte la momentul la care dorea să înmatriculeze un autovehicul, prelevare ce se realiza în contul Statului Român în vederea (chipurile) prezervării mediului înconjurător. Această taxă a fost achitată de către societatea de leasing pentru autovehiculul care a fost pus la dispoziţia reclamantului prin contractul de leasing încheiat între părţi. Ulterior, reclamantul a rambursat către pârâtă contravaloarea timbrului de mediu. În sensul directivei, strict formal, ne-am afla astfel în prezenţa unei “contraprestaţii”. Problema este aceea că nu era evident ce a primit plătitorul în schimbul sumei de bani plătite societăţii de leasing pentru a putea vorbi de un bun sau serviciu şi implicit de o operaţiune impozabilă. Cum menţionam mai sus, beneficiarul taxei de poluare este Statul Român, aşa încât nu vedem ce bun/serviciu a furnizat pârâta.
4. Privind mai departe, unul dintre principiile de bază ale T.V.A. este cel al neutralităţii, principiu care include în componentele sale faptul că aplicarea T.V.A. nu trebuie să producă distorsiuni concurenţiale între sectorul public şi cel privat. Aceasta înseamnă că livrările de bunuri/prestările de servicii efectuate de către persoanele de drept public sunt scutite de T.V.A. doar dacă acestea sunt îndeplinite în baza imperiumuluiacordat de către lege. Acest fapt este subliniat de către Curtea de Justiţie a Uniunii Europene prin hotărârile pronunţate în afacerile C-235/85, C-4/89, C-202/90, C-456/07, C-378/02. Or, este de netăgăduit că în dreptul intern, Statul deţine monopolul suprem în materie de taxe şi impozite, nefiind permisă o concurenţă din partea sectorului privat. Din moment ce perceperea de taxe şi impozite este scutită de T.V.A., este de neconceput ca o persoană de juridică de drept privat să poată considera acest fapt ca fiind o operaţiune impozabilă. Acceptarea punctului de vedere contrar ar pune în pericol în mod grav climatul constituţional din România.
5. Un alt argument care demonstrează justeţea punctului de vedere expus de reclamant este faptul că operaţiunile impozabile pot fi împărţite în 4 mari categorii: livrarea de bunuri (art. 14-19 din Directiva 112), livrări/achiziţii intraeuropene de bunuri (art. 20-23 din Directiva 112), prestarea de servicii (art. 24-29 din Directiva 112) şi importurile (art. 30 din Directiva 112).Plata taxei reprezentând timbrul de mediu nu se încadrează însă în niciuna dintre aceste categorii. Astfel, pentru început, considerăm că datorită faptului că nu există nici un element de extraneitate în speţa dedusă judecăţii, se pot elimina din discuţie categoriile importului de bunuri şi livrările/achiziţiile intraeuropene de bunuri. Mai departe, art. 14 din Directiva nr. 112/2006 defineşte “livrarea de bunuri” ca fiind operaţiunea de transfer a dreptului de a dispune de bunuri corporale ca un proprietar. Credem că această definiţie este suficientă pentru a exclude încadrarea taxei de poluare în această categorie. Ultima categorie este reprezentată de “prestările de servicii”, reglementate de către art. 24 alin. (1) din Directiva nr. 112/2006 care plasează în categoria “prestarea de servicii”, tot ceea ce nu se încadrează în cadrul secţiunii “livrări de bunuri”. Art. 25 şi art. 26 din Directiva menţionată exemplifică anumite cazuri particulare de prestaţii care trebuie incluse în sfera de impozitare a T.V.A. cum ar fi: cesiunea drepturilor de proprietate intelectuală, obligaţia de neconcurenţă, servicii de telecomunicaţii, servicii de consultanţă etc. După cum se poate observa, nu există nici o menţiune despre faptul că plata unei taxe ar putea constitui o operaţiune impozabilă (este de altfel şi absurd a fi astfel!). Mai mult, se poate observa că în toate aceste exemple se poate uşor determina ce anume primeşte cel care plăteşte“contraprestaţia”. În acest fel, ne întoarcem la problema enunţată mai sus (infra, nr. 6 şi urm.), şi anume că nu există o legătură directă între taxa de poluare şi „contraprestaţie” pentru a putea fi în prezenţa unei operaţiuni purtătoare de T.V.A.
6. Evidenţiem faptul că tendinţele jurisprudenţiale şi doctrinare recente din materia restituirii T.V.A. prelevat în mod ilegal în cadrul contractelor de leasing financiar, prin refacturarea către client a taxei de poluare ca fiind o prestare de servicii, sunt favorabile despăgubirii consumatorilor. Astfel, argumentele prezentate de doctrina de drept fiscal (Tudor Vidrean-Căpuşan, Este plata taxei de poluare o operaţiune care cade în afara sferei de aplicare a taxei pe valoarea adăugată?, în Revista Română de Drept al Afacerilor, nr. 8/2013) au fost preluate în cuprinsul sentinţei civile a Judecătoriei Cluj-Napoca nr. 18415/2012 din 27.09.2012,hotărâre care statuează clar natura abuzivă şi producătoare de prejudicii a clauzei impuse de către bancă potrivit căreia utilizatorului i se va refactura valoarea taxei, la care se adaugă TVA, constată lipsa contraprestaţiei pentru plata sumei din partea profesioniste Porsche Leasing IFN SA şi reţine faptul că dacă ar fi achitat direct taxa, utilizatorul n-ar fi plătit TVA, dar atunci când taxa este achitată de proprietar (societatea de leasing) şi refacturată, utilizatorul suportă TVA, situaţie ce contravine principiului neutralităţii TVA.
Opinia Costaş, Negru & Asociaţii: Remarcăm cu interes şi salutăm cu satisfacţie hotărârea unei instanţe de prim grad care aplică cu prioritate dreptul european şi jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene. Deşi problema de drept e simplă şi poate fi rezolvată doar în acest fel, sens în care sperăm să se cristalizeze întreaga jurisprudenţă, e salutar faptul că judecătorul şi-a înţeles prerogativele şi obligaţiile ce decurg din art. 148 alin. (2) şi (4) din Constituţia României.
Material publicat de Cosmin Costaș
